Różnice kursowe w ujęciu podatkowym i księgowym – księgowanie i przykłady

30 października Stowarzyszenie Księgowych w Polsce zorganizowało szkolenie poświęcone różnicom kursowym w ujęciu podatkowym i księgowym. Spotkanie poprowadziła dr Katarzyna Zasiewska, która w przystępny sposób omówiła podstawowe, jak i bardziej zaawansowane aspekty tego zagadnienia. Dzięki temu zarówno uczestnicy stawiający pierwsze kroki w rachunkowości, jak i doświadczeni księgowi mogli pogłębić swoją wiedzę, korzystając z możliwości, jakie daje członkostwo w SKwP.

 

SPIS TREŚCI

1. Czym są różnice kursowe?
2. Rodzaje różnic kursowych – zrealizowane i niezrealizowane
3. Metoda rachunkowa (bilansowa)
4. Dodatnie i ujemne różnice kursowe – jak wygląda księgowanie? [Przykłady]
5. Metoda podatkowa
6. Ewidencja i praktyczne rozliczenia
7. Zrealizowane różnice kursowe w ujęciu podatkowym
8. Różnice kursowe nie wynikowe
9. Podróże służbowe a różnice kursowe
10. Prezentacja różnic kursowych w sprawozdaniu finansowym
11. Podsumowanie
12. FAQ

Czym są różnice kursowe?

Różnice kursowe to różnice wartości wynikające z przeliczenia tej samej kwoty w różnych momentach po różnych kursach walutowych. Zgodnie z interpretacją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, istota różnic kursowych polega na zwiększeniu lub zmniejszeniu równowartości kwoty w złotych, wynikającym z zastosowania odmiennych kursów przeliczeniowych. W myśl Ustawy o rachunkowości wszelkie operacje wyrażone w walutach obcych muszą być ujmowane w księgach rachunkowych w walucie polskiej. Oznacza to konieczność przeliczenia ich według odpowiednich kursów Narodowego Banku Polskiego. Prawo bilansowe przewiduje dwie sytuacje wyceny walut obcych:

1. Wycena w trakcie roku obrotowego – stosuje się kurs faktycznie zastosowany (np. przy sprzedaży, kupnie waluty lub zapłacie należności). Jeśli nie można go ustalić, przyjmuje się średni kurs NBP z dnia poprzedzającego operację.
2. Wycena na dzień bilansowy – dokonuje się jej według średniego kursu NBP z tego dnia. W przypadku walut, dla których NBP nie publikuje kursu, stosuje się kurs pośredni w relacji do waluty odniesienia.

Rodzaje różnic kursowych – zrealizowane i niezrealizowane

Różnice kursowe dzielą się na zrealizowane i niezrealizowane.

• Zrealizowane różnice kursowe pojawiają się w trakcie roku, gdy następuje rozliczenie transakcji w walucie obcej po innym kursie niż w momencie jej ujęcia. Typowe przykłady to zapłata należności lub rozchód środków z rachunku walutowego.
• Niezrealizowane różnice kursowe powstają natomiast w wyniku wyceny na dzień bilansowy niezapłaconych należności, zobowiązań lub środków pieniężnych znajdujących się na rachunku walutowym.

Zgodnie z zasadami rachunkowości różnice kursowe mogą stanowić przychody finansowe (jeśli są dodatnie) lub koszty finansowe (jeśli są ujemne). W praktyce stosuje się dwa sposoby rozliczania różnic kursowych: metodę rachunkową (bilansową) oraz metodę podatkową.

Metoda rachunkowa (bilansowa)

Opiera się na przepisach Ustawy o rachunkowości. Różnice kursowe ujmuje się jako przychody lub koszty finansowe, wpływające na wynik finansowy jednostki. Podatnik może wybrać tę metodę, o ile spełnia kilka warunków:

• jego sprawozdanie finansowe jest badane przez biegłego rewidenta,
• o wyborze metody poinformowano w zeznaniu podatkowym za rok jej wprowadzenia,
• metoda jest stosowana przez minimum trzy lata podatkowe,
• informacja o rezygnacji z metody jest wykazywana w zeznaniu rocznym.

Dodatnie i ujemne różnice kursowe – jak wygląda księgowanie? [Przykłady]

Prawidłowe księgowanie różnic kursowych wymaga rozróżnienia, czy mamy do czynienia z różnicami dodatnimi czy ujemnymi.

Dodatnie różnice kursowe – księgowanie

Dodatnie różnice kursowe powstają, gdy wartość waluty w momencie rozliczenia jest wyższa niż w momencie jej ujęcia. W księgach rachunkowych ujmuje się je jako przychody finansowe. Typowe przypadki:

• zapłata należności po korzystniejszym kursie,
• wpływ środków na rachunek walutowy po wyższym kursie,
• korzystna wycena bilansowa aktywów w walutach obcych.

Dodatnie różnice kursowe zwiększają przychody finansowe oraz wpływają na wynik finansowy jednostki.

Przykład księgowania dodatnich różnic kursowych

Firma otrzymała fakturę zakupową na kwotę 1000 EUR.
W dniu wystawienia faktury kurs wynosił 4,50 zł, więc zobowiązanie ujęto w wysokości:
1000 EUR × 4,50 zł = 4500 zł

W momencie zapłaty kurs wynosił 4,30 zł, dlatego zapłacona kwota to:
1000 EUR × 4,30 zł = 4300 zł

Powstała zatem dodatnia różnica kursowa:
4500 zł – 4300 zł = 200 zł

Zapis księgowy – dodatnie różnice kursowe księgowanie

• Wn 201 Rozrachunki z dostawcami 4500 zł
• Ma 130 Rachunek bankowy walutowy 4300 zł
• Ma 751 Przychody finansowe 200 zł

Dodatnie różnice kursowe księgowanie zawsze ujmuje na koncie: 751 – Przychody finansowe, co zwiększa wynik finansowy jednostki.

W metodzie podatkowej zrealizowane dodatnie różnice kursowe stanowią przychód podatkowy.

Ujemne różnice kursowe – księgowanie

Ujemne różnice kursowe powstają, gdy kurs w dniu rozliczenia jest niższy niż kurs z dnia powstania zobowiązania lub należności. Ujmuje się je jako koszty finansowe. Mogą wynikać z:

• zapłaty zobowiązania po mniej korzystnym kursie,
• spadku wartości walut na rachunku,
• niekorzystnej wyceny bilansowej zobowiązań.

Ujemne różnice kursowe księguje się w kosztach finansowych i wpływają one na obniżenie wyniku finansowego.

Przykład księgowania ujemnych różnic kursowych

Firma wystawiła fakturę sprzedaży na kwotę 1000 EUR.
W dniu wystawienia kurs wynosił 4,30 zł, więc należność ujęto w wysokości:

1000 EUR × 4,30 zł = 4300 zł

W dniu otrzymania przelewu kurs wynosił 4,10 zł, zatem faktycznie wpłacono:
1000 EUR × 4,10 zł = 4100 zł

Powstała ujemna różnica kursowa:
4300 zł – 4100 zł = 200 zł

Zapis księgowy – ujemne różnice kursowe księgowanie

• Wn 130  Rachunek bankowy walutowy 4100 zł
• Wn 756  Koszty finansowe  200 zł
• Ma 201  Rozrachunki z odbiorcami 4300 zł

Ujemne różnice kursowe księgowanie odbywa się z wykorzystaniem konta:

756 – Koszty finansowe, co zmniejsza wynik finansowy jednostki.

W metodzie podatkowej zrealizowane ujemne różnice kursowe są kosztem uzyskania przychodu.

Metoda podatkowa

Określona w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i prawnych. Odnosi się do przychodów i kosztów poniesionych w walutach obcych. Do ustalania różnic kursowych stosuje się kursy faktycznie użyte przy sprzedaży lub kupnie walut, a jeśli nie jest to możliwe – średni kurs NBP z dnia poprzedzającego zdarzenie gospodarcze.

Organ podatkowy może zażądać wyjaśnień, jeśli kurs użyty przez podatnika odbiega o więcej niż 5% od średniego kursu NBP. Wybór metody obowiązuje przez cały rok podatkowy – zmiana w trakcie roku nie jest dopuszczalna.

Ewidencja i praktyczne rozliczenia

Wpływy i rozchody walut na rachunkach bankowych również przelicza się na złote według odpowiednich kursów. Aby poprawnie ustalać kolejność rozchodu środków, jednostka powinna określić stosowaną metodę, np. FIFO (first in, first out), oraz prowadzić ewidencję pomocniczą, która umożliwi kontrolę nad obrotem walutą i ustalanie różnic kursowych.

Zgodnie z przepisami, wycena aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych powinna być przeprowadzana co najmniej na dzień bilansowy. W efekcie mogą powstać niezrealizowane różnice kursowe, które nie stanowią przychodów ani kosztów podatkowych w rozumieniu ustawy o CIT lub PIT. Na potrzeby podatku odroczonego wyróżnia się:

• dodatnie różnice przejściowe – związane z dodatnimi różnicami kursowymi z wyceny bilansowej,
• ujemne różnice przejściowe – wynikające z ujemnych różnic kursowych.

Zrealizowane różnice kursowe w ujęciu podatkowym

Do zrealizowanych różnic kursowych zalicza się m.in. różnice powstałe w wyniku:

• otrzymania przychodu,
• zapłaty kosztu,
• wpływu lub rozchodu środków pieniężnych z rachunku,
• spłaty lub zwrotu kredytów i pożyczek.

Różnicę ustala się pomiędzy dniem powstania zobowiązania lub należności a dniem ich faktycznej zapłaty lub rozliczenia.

Różnice kursowe nie wynikowe

W praktyce można spotkać również różnice kursowe nie wynikowe, które nie wpływają bezpośrednio na wynik finansowy. Dotyczą one w szczególności:

• inwestycji długoterminowych,
• finansowania przygotowania towarów lub produktów do sprzedaży,
• długotrwałego procesu wytwarzania produktów,
• zakupu środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podróże służbowe a różnice kursowe

W przypadku kosztów podróży służbowych ponoszonych w walutach obcych, stosuje się średni kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Jeżeli wydatki zostały udokumentowane fakturą, przeliczenia dokonuje się według kursu z dnia poprzedzającego jej wystawienie. W przypadku braku faktury – przyjmuje się kurs z dnia poprzedzającego dzień rozliczenia delegacji przez pracownika. Zaliczki na wyjazdy służbowe wypłacane w walutach obcych również przelicza się po średnim kursie NBP z dnia wypłaty.

Prezentacja różnic kursowych w sprawozdaniu finansowym

Różnice kursowe ujmuje się w Rachunku zysków i strat jako przychody i koszty finansowe -zgodnie z odpowiednimi załącznikami dla jednostek mikro, małych i dużych.
W informacji dodatkowej należy natomiast ujawnić m.in.:

• różnice kursowe zwiększające cenę nabycia towarów, koszt wytworzenia produktów i środków trwałych w budowie,
• kursy przyjęte do wyceny poszczególnych pozycji sprawozdania finansowego.

Podsumowanie

Różnice kursowe to zagadnienie, które w praktyce rachunkowej i podatkowej wymaga szczególnej uwagi oraz konsekwencji w stosowaniu przyjętych zasad. Ich prawidłowe ujęcie wpływa nie tylko na rzetelność sprawozdania finansowego, lecz także na wynik podatkowy jednostki. Szkolenie zorganizowane przez Stowarzyszenie Księgowych w Polsce pokazało, że nawet tak złożony temat można omówić w sposób przystępny, łączący teorię z praktycznymi przykładami, co stanowi wartość dla wszystkich uczestników.

FAQ 

Autor: Zofia Hajek, Młodszy Księgowy, MDDP Outsourcing

Poszukują Państwo polecanego i profesjonalnego partnera, który wspiera firmy w zakresie księgowości, kadr i płac? Zapraszamy do kontaktu – wspólnie znajdziemy rozwiązania najlepiej dopasowane do Państwa potrzeb.