Blog

Czym różnią się rezerwy od biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów?

05.11.2013

Ewidencja i prezentacja zobowiązań, których termin wymagalności bądź kwota nie są pewne zależy od stopnia prawdopodobieństwa ich wystąpienia oraz rodzaju działalności, której dotyczą.

Definiując rozliczenia międzyokresowe bierne nie sposób nie wspomnieć o rezerwach. Rozliczenia międzyokresowe bierne stanowią szczególną formę rezerw, które w ustawie o rachunkowości nie mają swojej definicji. Warto więc zacząć od definicji rezerwy. Rezerwy definiowane są w ustawie o rachunkowości jako zobowiązania, których termin wymagalności bądź kwota nie są pewne. Obowiązek tworzenia rezerw wynika z zastosowania zasady współmierności oraz zasady ostrożności.

Co istotne, tylko skutki zdarzeń przeszłych, istniejące niezależnie od przyszłych działań podjętych przez jednostkę są ujmowane w księgach rachunkowych jako rezerwy bądź bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Nie dokonuje się rozliczeń międzyokresowych biernych ani nie tworzy rezerw, jeśli miałyby mieć związek ze zdarzeniami dotyczącymi przyszłej działalności jednostki.

Czym więc różnią się rezerwy od biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów? Jeden z krajowych standardów rachunkowości został w całości poświęcony tym zagadnieniom. Jest nim Krajowy Standard Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe”. Kryterium odróżniającym jest rodzaj działalności, której dana rezerwa dotyczy. Otóż, rezerwy, które dotyczą zdarzeń związanych z podstawową działalnością operacyjną jednostki są ujmowane jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, natomiast wszelkie rezerwy, które dotyczą pozostałej działalności operacyjnej,  działalności finansowej bądź skutków zdarzeń nadzwyczajnych są tworzone jako standardowe rezerwy.

Jeśli chodzi o porównanie rezerw oraz biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów pod kątem prawdopodobieństwa wystąpienia, to bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów wykazują większe prawdopodobieństwo aniżeli rezerwy.

Omawiane kategorie wchodzą do pasywów bilansu w również w odmiennych pozycjach.

Prezentacja rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych

Rezerwy wykazuje się w pozycji B.I.3 bilansu „Rezerwy na zobowiązania – pozostałe rezerwy” – z podziałem na krótkoterminowe i długoterminowe.

Wyjątek stanowią rezerwy na świadczenia pracownicze, które wykazywane są osobno w pozycji B.I.2 bilansu.

Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów wykazuje się w pozycji B.IV.2 bilansu „Inne rozliczenia międzyokresowe”.

Jeśli chodzi o ewidencję księgową rezerw to ujmowane są one na koncie zespołu 8 i odnoszone w ciężar kosztów zespołu 7 (pozostałe koszty operacyjne, koszty finansowe, straty nadzwyczajne). Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów ujmuje się natomiast na koncie zespołu 6 i odnosi w ciężar kosztów operacyjnych, a więc zespołu 4 lub 5.

Rozwiązanie rezerwy związanej z pozostałą działalnością operacyjną, działalnością finansową bądź skutkami zdarzeń nadzwyczajnych odnoszone jest odpowiednio na konto pozostałych przychodów operacyjnych, przychodów finansowych bądź zysków nadzwyczajnych. Rozwiązanie rezerwy utworzonej w formie rozliczeń międzyokresowych biernych zmniejsza koszty działalności podstawowej.

Spółka X zajmuje się produkcją maszyn. Wartość sprzedaży w bieżącym roku wyniosła 200 000 zł. Z analizy lat poprzednich wynika, iż około 5 proc. sprzedanych produktów podlega naprawom gwarancyjnym. W związku z powyższym spółka postanowiła utworzyć rezerwę na naprawy gwarancyjne w wysokości 10 000 zł. Ponadto, wobec spółki toczy się postępowanie sądowe i występuje duże ryzyko (ok. 80 proc.) wiążące się z koniecznością wypłaty odszkodowania w wysokości 20 000 zł. Przewidywana jest więc kwota rezerwy w wysokości 16 000zł. Pod koniec roku okazało się, że spółka, zgodnie z przypuszczeniami, musiała dokonać wypłaty odszkodowania. Ewidencja księgowa

Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów (konto zespołu 6) Rezerwy (konto zespołu 8)
  10 000  (1   16 000  (2
Koszty sprzedaży (konto zespołu 5) Pozostałe koszty operacyjne (konto zespołu 7)
1)  10 000   2)  16 000  
  1. Utworzenie biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w ciężar kosztów sprzedaży: 10 000 zł
  2. Utworzenie rezerwy w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych: 16 000 zł

Agnieszka Łukasik
Ekspert w MDDP Outsourcing