Wypłacanie zysku ze spółki komandytowej. Jak zrobić to efektywnie?
Spółka komandytowa to spółka osobowa i niemająca osobowości prawnej, objęta podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT). Nadano jej więc podmiotowość na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak efektywnie wypłacać zysk ze spóki komandytowej?
Spółki komandytowe podatnikiem CIT.
Przed zmianami z 2021 r. spółki komandytowe były tzw. podmiotami transparentnymi podatkowo, tzn. same nie były zobowiązane do obliczania i zapłaty podatku z tytułu osiąganych przychodów, zobowiązani do tego byli jej wspólnicy.
W przypadku wspólników będących osobami fizycznymi przychody osiągane z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej rozliczane były w ramach źródła pozarolnicza działalność gospodarcza[1], natomiast podatnicy CIT kwalifikowali te przychody do pozostałych przychodów.
W wyniku zmiany przepisów od 2021 r. wszystkie spółki komandytowe stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Wiąże się z tym obowiązek opłacania zaliczek na podatek CIT w trakcie roku oraz konieczność złożenia zeznania CIT-8 po zakończeniu roku podatkowego.
Wspomniane zmiany wpłynęły również na możliwości wypłacania zysku ze spółki komandytowej, sposób ich opodatkowania oraz kwalifikację podatkową. Obecnie wypłata zysku ze spółki komandytowej jest traktowana podobnie do dywidendy wypłacanej przez spółki kapitałowe, a więc osoby fizyczne rozpoznają przychód ze źródła kapitały pieniężne i prawa majątkowe[2], a osoby prawne przychody z zysków kapitałowych[3].
Ponadto zróżnicowana została sytuacja różnych typów wspólników spółki komandytowej – komandytariuszy i komplementariuszy, w zakresie możliwości stosowania odliczeń zmniejszających podstawę opodatkowania i zwolnień.
Należy również pamiętać, że w wyniku zmian wprowadzonych w ramach tzw. Polskiego Ładu wspólnicy spółek komandytowych zostali objęci obowiązkiem opłacania składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Składki na ubezpieczenie społeczne opłacane są na takich samych zasadach i od tej samej podstawy (60% prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia), z wyłączeniem możliwości korzystania z tzw. preferencyjnego ZUS-u przez pierwsze dwa lata oraz z tzw. małego ZUS-u Plus. Z kolei składki na ubezpieczenie zdrowotne są opłacane, miesięcznie, ryczałtowo, wg stawki 9% od wartości przeciętnego wynagrodzenia w czwartym kwartale poprzedniego roku – w 2023 r. składka na zdrowotna wynosi 626,93 zł. Składkę zdrowotną co do zasady opłaca się od każdej spółki komandytowej, w której jest się wspólnikiem. Jeżeli natomiast wspólnik kilku spółek komandytowych prowadzi jednocześnie jednoosobową działalność gospodarczą (JDG), to jest zobowiązany do zapłaty tylko jednej składki zdrowotnej od wszystkich spółek swoich spółek komandytowych i dodatkowo od swojej JDG (adekwatnie do tego jak jest opodatkowana jego JDG).
Komandytariusz, a komplementariusz – czyli co różni wspólników w spółce komandytowej
Zasadniczą różnicą pomiędzy spółką komandytową, a spółką z o.o. jest występowanie dwóch rodzajów wspólników w sp. komandytowej Różne są ich prawa, obowiązki oraz odpowiedzialność za zobowiązania spółki.
Komandytariusze nie mają prawa do reprezentowania spółki. Mogą to czynić jedynie na podstawie udzielonego im pełnomocnictwa. Ich odpowiedzialność za zobowiązania spółki wobec jej wierzycieli jest ograniczona do wysokości ustalonej w umowie spółki sumy komandytowej. Co do zasady komandytariusze nie mają obowiązki prowadzenia praw spółki – chyba, że umowa spółki stanowi inaczej.
Komplementariusze reprezentują spółkę na zewnątrz oraz prowadzą sprawy spółki. Odpowiadają całym swoim majątkiem za zobowiązania spółki. Nazwisko lub pełna nazwa przynajmniej jednego z komplementariuszy powinna znajdować się w nazwie spółki komandytowej.
Proporcje prawa do udziału w zysku spółki komandytowej reguluje umowa spółki. P rzepisy Kodeksu spółek handlowych nie różnicują możliwości ustalenia wysokości prawa do udziału w zysku w zależności od posiadania statusu komandytariusza lub komplementariusza.
Jak wypłacać środki ze spółki komandytowej?
Wypłata zysku ze spółki komendytowej wspólnikowi
Podstawowym sposobem na wypłacenie środków ze spółki komandytowej jest wypłata zysku. Sposób ten może być korzystny dla podatnika ze względu na niskie obciążenia podatkowe, ale ma pewne wady, szczególnie w przypadku wypłat zaliczek na zysk w trakcie roku.
Podatek należny spółki komandytowej
Opodatkowanie wypłaty zysku wspólnikom wygląda odmiennie w przypadku komplementariusza i komandytariusza. Wspólnym mianownikiem jest tutaj fakt, że w pierwszej kolejności to spółka komandytowa płaci podatek CIT od osiągniętego dochodu według stawki 9% lub 19%, w zależności od tego, czy zostały spełnione warunki objęcia jej preferencyjną stawką.
Udział wspólnika w spółce
Kolejnym krokiem jest wypłata zysku ze spółki komandytowej wspólnikowi lub wspólnikom, proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku spółki komandytowej, wynikającego z umowy spółki. Spółka komandytowa występując w roli płatnika, powinna obliczyć, pobrać i wpłacić zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za wspólników. Na tym etapie różnica między komplementariuszem, a komandytariuszem jest kluczowa.
Wspólnik Komandytariusz ma prawo do zastosowania zwolnienia, na podstawie którego 50% uzyskanych przez niego przychodów z tytułu udziału w zysku spółki komandytowej będzie wolne od opodatkowania, jednakże kwota tego zwolnienia nie może przekroczyć 60 000 zł rocznie (limit obliczany dla każdej spółki odrębnie). Ponadto zwolnienie to nie ma zastosowania m. in. do komandytariuszy:
- posiadających przynajmniej 5% udziałów w spółce kapitałowej będącej komplementariuszem spółki komandytowej, która wypłaca zysk,
- będących członkami zarządu takiej spółki kapitałowej.
Przez powyższe ograniczenia kwotowe i organizacyjne wypłata zysku do komandytariusza najczęściej nie jest efektywnym sposobem rozliczeń pomiędzy spółką, a wspólnikami.
W przypadku komplementariusza sytuacja wygląda zgoła inaczej. Spółka komandytowa powinna od obliczonego podatku od osób fizycznych z tytułu wypłaty zysku odjąć kwotę należnego podatku CIT za rok podatkowy, z którego przychód z udziału w zysku został uzyskany, obliczonego w pierwszym kroku, proporcjonalnie do prawa wynagrodzenia komplementariusza do udziału w zysku. W efekcie wspólnik komplementariusz będący osobą fizyczną, w przeciwieństwie do komandytariusza jest chroniony przed podwójnym opodatkowaniem przy wypłacie środków tą metodą, a efektywne opodatkowanie wyniesie dla niego 17,29% (jeśli sp.k płaci CIT wg stawki 9%) lub 19% (jeśli sp.k. płaci CIT wg. stawki 19%).
Ponadto opisane wypłaty zysku nie stanowią podstawy do naliczenia składek na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne, zarówno dla komandytariusza, jak i dla komplementariusza, a także nie stanowią podstawy do obliczenia i zapłaty daniny solidarnościowej.
Wynagrodzenie wspólnika za prowadzenie spraw spółki.
Od lipca 2022 roku wprowadzono nowe zasady opodatkowania i szereg zmian w podatku dochodowym od osób fizycznych, co sprawia, że przyznanie komplementariuszowi lub komandytariuszowi wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki może być bardziej opłacalne niż wypłacanie zysku.
Nowe przepisy obniżyły stawkę podatku PIT w z 17% do 12% do wysokości podstawy opodatkowania nieprzekraczającej pierwszego progu podatkowego, czyli 120 000 zł, co oznacza, że dla niektórych podatników bardziej opłacalne może być przyznanie wynagrodzenia za zarządzanie spółką, niż wypłata zysku.
Zasadniczo wspólnicy spółki komandytowej nie otrzymują wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki, ale przepisy pozwalają na uregulowanie tej kwestii w umowie spółki. Możliwe jest wprowadzenie zapisów, które określają, że komplementariuszowi lub komandytariuszowi przysługuje wynagrodzenie za zarządzanie spółką, a jego wysokość zostanie ustalona przez wspólników. Należy jednak pamiętać, że w przypadku komandytariusza niezbędne będą również dodatkowe zapisy w umowie spółki pozwalające mu na prowadzenie spraw spółki.
W przypadku wspólnika spółki komandytowej będącego osobą fizyczną, takie wynagrodzenie jest uważane za przychód z innych źródeł[4], co oznacza, że spółka nie musi odprowadzać zaliczek na podatek dochodowy. Komplementariusz lub wspólnik komandytariusz rozlicza podatek samodzielnie w swoim rocznym zeznaniu podatkowym na podstawie informacji PIT-11 otrzymanej od spółki.
Wypłacanie zysku ze spółki komandytowej. Skutki podatkowe.
Wypłacanie zysków ze spółki komandytowej może powodować skutki podatkowe. Warto zwrócić uwagę na to, że wypłata zysków spółki w postaci wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki przez wspólników opodatkowane jest według skali podatkowej. Oznacza to, że roczny dochód do wysokości tzw. kwoty wolnej od opodatkowania, czyli do 30 000 zł jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym, Z kolei dochód w przedziale od 30 000 zł do 120 000 zł, podlega stawce 12% PIT, a nadwyżka ponad tę kwotę stawce 32%. Należy pamiętać, że jeżeli wspólnik osiąga inne dochody opodatkowane według skali podatkowej, to będą one korzystać z tego samego limitu 30 000 zł i 120 000 zł.
Istotnym jest również fakt, że wynagrodzenie za zarządzanie spółką nie podlega obowiązkowym składkom zdrowotnym ani społecznym, a więc cała kwota wypłaconego w ten sposób wynagrodzenia nie stanowi podstawy do oskładkowania. W efekcie 30 000 zł rocznie wypłacone wspólnikom w ten sposób nie podlega daninom publiczno-prawnym.
Ostatnim argumentem przemawiającym na korzyść wypłat w formie wynagrodzenia wspólników jest fakt, że wypłaty te mogą stanowić koszty podatkowe spółki obniżając podstawę opodatkowania podatkiem CIT, co z kolei nie ma zastosowania w przypadku standardowej wypłaty zysku wspólnikom.
Świadczenie usług na rzecz spółki przez wspólnika w jednoosobowej działalności gospodarczej.
Dodatkowym sposobem na wypłacenie środków ze spółki komandytowej jest świadczenie na jej rzecz usług w ramach prowadzonej przez wspólnika jednoosobowej działalności gospodarczej. Wspólnik (komplementariusz lub komandytariusz) świadczy jako przedsiębiorca usługi na rzecz spółki komandytowej na podstawie zawartej umowy i wystawia na spółkę faktury. Osiąga on w ten sposób przychód, podlegający opodatkowaniu zgodnie z przyjęte przez jego JDG formą opodatkowania (skala podatkowa, podatek liniowy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych). Z kolei spółka rozpoznaje z tego tytułu koszty podatkowe, zakładając, że wydatki te spełniają definicję kosztu uzyskania przychodu.
Należy pamiętać, że takie działania nie mogą mieć charakteru pozornego i fakturowane usługi muszą być faktycznie świadczone przez wspólnika poprzez jego JDG oraz prawidłowo udokumentowane, aby w razie kontroli możliwe było przedstawienie dowodów wykonania tych usług urzędowi skarbowemu. Wynagrodzenie za tego typu usługi powinno być również ustalone na rynkowym poziomie.
Ten rodzaj wypłat należy raczej traktować jako komplementarny do pozostałych form omówionych wyżej, gdyż w większości przypadków realnie trudno będzie udowodnić ponoszenie bardzo znaczących wydatków w skali działalności spółki na rzecz fakturującego ją wspólnika.
Które rozwiązanie jest korzystniejsze?
W zrozumieniu, która forma wypłaty jest bardziej efektywna w zależności od wysokości dokonywanej wypłaty pomoże poniższa tabela.
| Forma wypłaty zysku | Wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki | Wypłata zysku (Sp. k. CIT 9%) | Wypłata zysku (Sp. k. CIT 19%) | |
| Podstawa opodatkowania | 120 000 zł | 9% | 17,29% | 19% |
| 187 629 zł | 17,29% | 17,29% | 19% | |
| 212 307 zł | 19% | 17,29% | 19% |
Z analizy tabeli wynika, że przy wypłacie wspólnikowi do 120 000 zł rocznie, efektywne opodatkowanie czyli najbardziej optymalne podatkowo rozwiązanie to wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki.
Punktem, w którym rozwiązanie to przestaje być opłacalne są kwoty wypłaty wynoszące odpowiednio 187 629 zł, w przypadku gdy spółka komandytowa płaci CIT wg stawki 9% i 212 307 zł w przypadku sp. k. na 19% stawce CIT.
Powyżej wspomnianych kwot wypłata z tyt. wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki staje nieopłacalna podatkowo, gdyż wspólnicy płacą już podatek PIT wg stawki 32%, podczas gdy w przypadku klasycznych wypłat zysku (zysk uzyskany) stawka efektywne opodatkowanie CIT + PIT niezmienne pozostaje na poziomie 17,29% lub 19% (z uwzględnieniem odliczeń komplementariusza, o których była mowa wcześniej).
Jak widać wynagrodzenie za odpłatne prowadzenie spraw spółki przez jej wspólników do określonego poziomu wydaje się być najbardziej opłacalną metodą wypłaty zysku ze spółki komandytowej, szczególnie, gdy porównamy ją z klasyczną wypłatą zysku. Dodatkowo biorąc pod uwagę, że limit tzw. drugiego progu podatkowego w PIT wynoszący 120 000 zł ma zastosowanie do każdego we wspólników spółki z osobna, w przypadku większej ilości komandytariuszy lub komplementariuszy możliwe jest wypłacanie sumarycznie wysokich kwot zysku przy relatywnie niewysokim opodatkowaniu.
Dodatkowo, w przypadku wspólników prowadzących JDG możliwe jest wypłacanie dodatkowego zysku ze spółki, poprzez świadczenie na jej rzecz usług na podstawie zawartej umowy.
Należy jednak mieć na uwadze, że względu na różnice w formach opodatkowania wypłat zysku ze spółki komandytowej, do każdego przypadku należy podchodzić indywidualnie i dokonać niezbędnych obliczeń opartych na racjonalnych prognozach danych finansowych lub skorzystać z pomocy specjalisty w zakresie opodatkowania spółek.
Autor: Agnieszka Piętak – Senior Manager, biuro outsourcingu księgowości, kadr i płac w Katowicach.
[1] Art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT
[2] Art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT
[3] Art. 7b. ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT
[4] Art. 10 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT
